Imposte correnti, anticipate e differite

Intervento a cura di Andrea Berardi

Il reddito di bilancio e il reddito fiscale non sempre coincidono perché devono essere calcolati sulla base di norme differenti. Il reddito di bilancio è calcolato secondo il disposto del Codice Civile ed, eventualmente, dei principi contabili, mentre per il reddito fiscale sono previste variazioni in aumento o in diminuzione rispetto al reddito di bilancio in conseguenza della normativa del TUIR.
Conseguentemente possono verificarsi due casi:

1. che si debbano versare anticipatamente delle imposte, quindi in esercizi precedenti rispetto a quello in cui si sarebbero versate se il Fisco avesse accettato le valutazioni di bilancio;
2. che si goda di agevolazioni che consentono il rinvio della tassazione di parte del reddito.

Il primo caso potrebbe verificarsi, ad esempio, se si deliberassero ammortamenti civilistici superiori a quelli ammessi dal TUIR; ne conseguirebbero:

una variazione in aumento del reddito ai fini fiscali nell'esercizio in corso e in tutti quelli in cui il coefficiente di ammortamento utilizzato è superiore a quello massimo fiscale;

una variazione in diminuzione del reddito negli esercizi in cui il bene, già interamente ammortizzato civilisticamente, deve completare il proprio ciclo di ammortamento fiscale.

Un'altra possibilità che si verifichi il primo caso è quella in cui si paghi un emolumento degli amministratori nell'anno successivo a quello di competenza economica, ad esempio perché si attende la delibera dell'assemblea dei soci: alla variazione in aumento nell'anno di competenza dell'emolumento, che il Fisco non accetta come costo perché non pagato (art. 62 TUIR), corrisponde una variazione in diminuzione nell'anno successivo, dove il compenso non compare nel Conto Economico, ma diventa deducibile fiscalmente.

Anche le manutenzioni e riparazioni eccedenti il limite di cui all'art. 67 TUIR provocano una situazione di questo genere, con pagamento anticipato di imposte a causa del rinvio della deducibilità fiscale di un costo che l'azienda ritiene invece essere di competenza dell'esercizio.

Il secondo caso si verifica, ad esempio, quando si rinvia la tassazione di un ricavo, come una plusvalenza ripartibile in cinque esercizi, oppure se si gode di ammortamenti anticipati non considerati congrui dal punto di vista civilistico. In queste situazioni si differisce il pagamento di imposte, che invece sarebbero di competenza; infatti, nel caso della plusvalenza si hanno:

una variazione in diminuzione del reddito nell'esercizio di competenza della plusvalenza e conseguente risparmio di imposte;

una serie di variazioni in aumento del reddito negli esercizi successivi e conseguente pagamento di maggiori imposte rispetto al reddito di bilancio.

Il problema è sentito soprattutto per i notevoli ammortamenti anticipati delle aziende industriali e di servizi non ritenuti congrui secondo i principi contabili.

Infatti il principio contabile n.25 (Trattamento contabile delle imposte sul reddito) suggerisce di contabilizzare sia fondi per imposte differite, sia attività per imposte anticipate.

Ovviamente questo crea difficoltà notevoli di applicazione nelle piccole e medie imprese, nelle quali, dato il carico di adempimenti cui sono soggette, la tendenza è quella di applicare i criteri fiscali anche nelle valutazioni di bilancio, riducendo al minimo o addirittura annullando le differenze tra essi: ciò non danneggia alcuni soci a favore di altri, visto che in esse normalmente la compagine sociale non varia, perciò sono le stesse persone fisiche che rinviano o anticipano da un anno all'altro il pagamento delle imposte.

Si ipotizzi la seguente situazione:

Occorre ora individuare l'ammontare delle imposte che vengono anticipate e differite fiscalmente ma che vanno attribuite o meno all'esercizio in base al principio di competenza:

Pertanto le imposte di competenza dell'esercizio risultanti alla voce 22 del conto economico saranno pari a:

Nello Stato Patrimoniale si avrà la seguente situazione:

Ottobre 2002

Dott. Andrea Berardi